Spørgsmål og svar om revision af statstilskud

Rigsrevisionen modtager løbende henvendelser fra ministerierne om kravene til revision i forbindelse med statslige tilskudsordninger. Vi har nedenfor samlet de mest centrale spørgsmål og svar til brug for medarbejdere i ministerierne.

Fordi det er ministeriernes ansvar at tilrettelægge en god forvaltning af statslige tilskudsordninger. Det er op til det enkelte ministerium at tage stilling til, om der skal stilles krav om revision af regnskaberne fra de personer, foreninger, virksomheder og offentlige institutioner, som modtager statstilskud. Et krav om revision kan være nødvendigt, for at ministeriet kan have tillid til: 

  • at de regnskaber, som modtagerne af tilskuddene udarbejder, er rigtige, så man kan se, hvordan tilskuddene anvendes
  • at modtagerne anvender tilskuddene i overensstemmelse med gældende regler og fastsatte vilkår
  • at modtagerne anvender midlerne effektivt, så tilskuddet får den tilsigtede samfundsmæssige virkning. 

Der er mange gode grunde til, at ministerierne vælger at stille krav om revision, inden de yder tilskud. Det er Folketinget, som vedtager de bevillinger, der giver ministerierne adgang til at yde tilskud. Hvis et ministerium har opnået en bevilling til at yde tilskud til et bestemt formål, er det ministeriets ansvar at sikre, at modtagerne anvender tilskuddene i overensstemmelse med formålet. Ofte vil ministeriets kontrol med anvendelsen af tilskuddene eller ministeriets afgørelser om de endelige tilskudsbeløb være baseret på de regnskaber, som de enkelte tilskudsmodtagere selv udarbejder og indsender til ministeriet. 

Ministerierne har desuden ansvaret for de oplysninger, som de giver til Folketinget, om udgifter og indtægter til de forskellige bevillingsmæssige formål. Dette gælder både oplysningerne i statsregnskabet og de oplysninger, som ministerierne giver i forbindelse med vedtagelsen af bevillingerne i de årlige forslag til finanslov og tillægsbevillingslov og i aktstykker til Folketingets Finansudvalg. Hvis ministeriets oplysninger til Folketinget bygger på regnskaber fra tilskudsmodtagerne, har ministeriet brug for at sikre sig, at oplysningerne i regnskaberne er rigtige. 

Et krav om revision indebærer, at regnskaberne fra de enkelte tilskudsmodtagere skal revideres af en godkendt revisor (statsautoriseret eller registreret revisor). Revisorerne skal udføre revisionen i overensstemmelse med standarderne for offentlig revision og de standarder og krav, der herudover gælder for godkendte revisorers opgaver. 

Det er normalt den enkelte tilskudsmodtager, der antager sin revisor og afholder udgiften til revisionen. Når ministeriet udformer et krav om revision for en bestemt tilskudsordning, vil det være relevant at tage stilling til, om der skal gælde en bagatelgrænse, så kravet om revision kun gælder for større tilskud.

Ved at stille krav om revision opnår ministerierne en høj grad af sikkerhed for, at de regnskaber, som tilskudsmodtagerne udarbejder, ikke indeholder væsentlig fejlinformation som følge af besvigelser eller fejl fra tilskudsmodtagernes side. 

Standarderne for offentlig revision betyder, at revisorerne desuden gennemfører juridisk-kritiske revisioner og forvaltningsrevisioner hos tilskudsmodtagerne. I de juridisk-kritiske revisioner vurderer den godkendte revisor, om der er sikkerhed for, at modtageren anvender tilskuddet i overensstemmelse med de gældende regler for tilskuddet. I forvaltningsrevisionerne vurderer den godkendte revisor de foranstaltninger, som tilskudsmodtageren har truffet, for at sikre, at de statslige midler anvendes bedst muligt for at opnå det tiltænkte formål med tilskuddet. 

Der findes en lang række forskellige tilskudsordninger, og tilskudsmodtagerne kan være meget forskellige. I større organisationer kan det være et ganske stort arbejde for revisor at vurdere alle de systemer og processer, der har betydning for, hvordan tilskuddet forvaltes. Standarderne for offentlig revision stiller krav om, at revisor over en årrække systematisk planlægger revisioner og udformer konklusioner om de emner, der har betydning for, om gældende regler overholdes, og om tilskuddet forvaltes sparsommeligt, produktivt og effektivt i overensstemmelse med almindelige principper for god offentlig økonomistyring og forvaltning. Revisor skal i løbet af opgaveperioden (kontraktens længde) eller maks. 5 regnskabsår undersøge alle relevante emner. Standarderne stiller også krav til revisor om, at revisor prioriterer emner efter risiko og reagerer, hvis der er konkrete indikationer på væsentlige regelbrud eller på, at tilskuddet ikke anvendes økonomisk hensigtsmæssigt. 

På denne måde sikrer standarderne for offentlig revision, at ministerierne også får en høj grad af sikkerhed for: 

  • at der ikke forekommer væsentlige uopdagede regelbrud eller væsentlige uopdagede forvaltningssvagheder hos tilskudsmodtagerne i forbindelse med de emner, som revisor har undersøgt
  • at alle relevante emner dækkes i løbet af få år. 

Rapporteringen fra revisor består af 2 dele:

  1. En erklæring om den udførte offentlige revision, der både indeholder en erklæring om regnskabet og en udtalelse om juridisk-kritisk revision og forvaltningsrevision. Det skal tydeligt fremgår af erklæringen, hvis revisor ikke er sikker på, at regnskabet er fri for væsentlig fejlinformation, eller hvis revisor har konstateret væsentlige regelbrud eller mangler i modtagerens forvaltning af tilskuddet. 
  2. Et protokollat eller en lignende meddelelse, hvor revisor uddyber grundlaget for erklæringen. Standarderne for offentlig revision angiver, at konklusionerne fra alle gennemførte juridisk-kritiske revisioner og forvaltningsrevisioner skal fremgå af denne del af rapporteringen. Ministerierne får således en meget præcis viden om, hvad revisor har undersøgt, og hvad revisionen viser.

Afhængigt af hvordan tilskuddet ydes, kan der være tale om 2 forskellige typer af regnskaber: 

  1. Tilskudsregnskab: Et tilskudsregnskab udarbejdes af tilskudsmodtageren til brug for den offentlige myndighed, der har ydet tilskuddet. Formålet med et tilskudsregnskab kan være at redegøre for tilskuddets anvendelse i forhold til det forudsatte budget og at opgøre størrelsen af det endelige tilskud. Krav om et tilskudsregnskab kan være relevant, når der ydes tilskud til et bestemt projekt eller til bestemte afgrænsede aktiviteter (projekttilskud).
  2. Årsregnskab: Et årsregnskab er et regnskab for tilskudsmodtagerens samlede virksomhed i et bestemt regnskabsår og omfatter normalt oplysninger om den finansielle stilling ved årets udløb og resultatet af årets drift. Tilskuddet vil ofte blot være én blandt en række forskellige kilder til finansiering af den virksomhed, der er omfattet af årsregnskabet. Krav om et årsregnskab kan være relevant, hvis tilskuddet ikke vedrører et bestemt projekt eller bestemte aktiviteter, der kan afgrænses fra tilskudsmodtagerens øvrige virksomhed. Tilskuddet er dermed med til at finansiere tilskudsmodtagerens almindelige drift (driftstilskud). 

Hvis der aflægges tilskudsregnskaber, har ministerierne i vidt omfang mulighed for at sikre, at de relevante oplysninger om tilskuddet fremgår af selve regnskabet. Sådanne oplysninger vil være omfattet af den almindelige finansielle revision af tilskudsregnskabet. Standarderne for offentlig revision angiver derfor, at revisor skal overveje, om tilskudsregnskabet forudsætter, at bestemte tilskudsvilkår er overholdt, og tage stilling til, om forudsætningen er opfyldt, inden revisor udformer sin konklusion om, hvorvidt regnskabet er rigtigt. Til gengæld vil det i høj grad være op til revisor at afgøre, hvilke yderligere emner det eventuelt er relevant at undersøge i juridisk-kritiske revisioner og forvaltningsrevisioner af det konkrete tilskud. 

For årsregnskaber indeholder standarderne for offentlig revision derimod en nærmere regulering af, hvilke emner den godkendte revisor som minimum skal gennemføre juridisk-kritiske revisioner og forvaltningsrevisioner af. Disse revisioner vil omfatte den samlede virksomhed. 

Det vil normalt være den enkelte tilskudsmodtager, der vælger den godkendte revisor og afholder udgifterne til revisionen. En revision indebærer, at det er den godkendte revisors ansvar at foretage de faglige vurderinger og gennemføre det arbejde, der er nødvendigt for at opnå grundlag for de konklusioner, som revisor rapporterer. En godkendt revisor skal i den forbindelse iagttage regler om uafhængighed over for såvel tilskudsmodtager som ministeriet og har det fulde ansvar for sin konklusion. 

Det er normalt ikke hensigtsmæssigt, hvis ministeriet både kræver en revision af regnskabet og samtidig stiller særlige krav til, hvordan revisorerne skal kontrollere tilskudsmodtagerne. Det er normalt heller ikke hensigtsmæssigt at stille krav om, at revisionen omfatter oplysninger, som ikke fremgår af selve regnskabet. Det skyldes, at sådanne krav risikerer at skabe uklarhed om, hvilke oplysninger der præcist er omfattet af den godkendte revisors konklusion, og hvilket ansvar revisor har for revisionen.

Ja. Rigsrevisorloven indebærer, at statsinstitutioner og en række andre offentlige institutioner revideres af Rigsrevisionen (lov om revisionen af statens regnskaber m.m., jf. lovbekendtgørelse nr. 101 af 19. januar 2012). Ministerier, der yder tilskud til modtagere, som er omfattet af Rigsrevisionens lovbestemte revision, kan ikke stille administrative krav om, at disse modtageres regnskaber også revideres af en godkendt revisor. 

Rigsrevisionens lovbestemte revision skyldes hensynet til Statsrevisorernes grundlovsbestemte kontrol med de ministerier, der har et ansvar for institutionerne. De omfattede institutioner kan naturligvis være potentielle modtagere af generelle statslige tilskudsordninger. En række offentlige institutioner er desuden helt eller delvist finansieret ved statstilskud fra et bestemt ministerium. 

Rigsrevisionens lovbestemte revision omfatter: 

  1. Statsinstitutioner og statsfinansierede selvejende institutioner: Rigsrevisionen gennemfører hvert år en revision af statsregnskabet, der omfatter en finansiel revision af paragrafregnskaberne for hvert ministerområde. Revisionen omfatter bl.a. udgifter og indtægter vedrørende finanslovens bevillinger til såvel de almindelige statsinstitutioner (departementer, styrelser mv.) som til statsfinansierede selvejende institutioner (institutioner, foreninger, fonde mv., hvis udgifter eller regnskabsmæssige underskud dækkes ved statstilskud). Rigsrevisionen udfører ikke finansielle revisioner af årsregnskaber (årsrapporter) for de enkelte statsinstitutioner eller statsfinansierede selvejende institutioner. I tilfælde, hvor der er behov for, at en institutions årsregnskab revideres og påtegnes med en revisorerklæring, kan dette opnås ved, at ministeriet og Rigsrevisionen indgår en aftale herom i henhold til rigsrevisorlovens § 9. Aftalen kan indebære, at årsregnskabet revideres af en godkendt revisor i overensstemmelse med standarderne for offentlig revision.  
  2. Årsregnskaber for andre offentlige institutioner: Rigsrevisionen gennemfører hvert år en revision af årsregnskabet for en række andre offentlige institutioner, der primært er finansieret på anden vis end gennem årlige finanslovsbevillinger. Dette omfatter årsregnskaber for: 
  • institutioner, foreninger, fonde mv., der finansieres ved bidrag, afgift eller anden indtægt i henhold til lov
  • selvstændige forvaltningssubjekter, der er oprettet ved lov
  • interessentskaber og virksomheder, hvori staten deltager som interessent eller ansvarlig virksomhedsdeltager
  • andre enheder, hvor det er bestemt i en anden lov end rigsrevisorloven, at regnskabet skal revideres af Rigsrevisionen, eller at regnskabet både revideres af Rigsrevisionen og en godkendt revisor (medrevisor).

De reviderede årsregnskaber vil kunne anvendes i ministeriernes tilskudsforvaltning. Rigsrevisionen kan derimod ikke påtage sig særlige opgaver med erklæringer om modtagne tilskud mv. til brug for ministeriernes kontrol.

Hvis en godkendt revisor skal kunne påtage sig en revisionsopgave, forudsætter det, at opgaven er tilstrækkelig klar. Inden der stilles krav om revision, bør ministeriet derfor afklare, hvilke retningslinjer der gælder for tilskudsmodtagerne. Retningslinjerne for tilskudsmodtagerne vil danne udgangspunkt for de konklusioner, som revisorerne rapporterer. Udformningen af retningslinjerne kan derfor være afgørende for, hvilken nytte ministeriet får af revisorernes arbejde. Inden der stilles krav om revision, bør der især fastlægges retningslinjer for: 

  • tilskuddets formål og anvendelse
  • udarbejdelsen af regnskabet
  • tilskudsmodtagerens øvrige rapportering
  • tilskudsmodtagerens forvaltning af tilskuddet. 

Tilskuddets formål og anvendelse
Ministeriet bør som led i en god tilskudsforvaltning opstille overordnede rammer for, hvordan tilskuddet kan anvendes af modtagerne, og hvordan modtagerne kan indfri formålet med tilskuddet. Ministeriet bør i den forbindelse fastlægge tilskudsmodtagerens ansvar og opgaver i forbindelse med forvaltningen af tilskuddet. Hvis der ydes driftstilskud, kan ministeriet fx stille krav om, at tilskudsmodtageren opstiller overordnede målsætninger, specifikke mål eller konkrete handlingsplaner for de forventede aktiviteter. Hvis der ydes projekttilskud, kan der stilles krav om, at tilskudsmodtageren redegør for projektets målgruppe og formål og opstiller resultatkrav eller succeskriterier på kort og på langt sigt. 

Ministeriet bør sikre, at det er entydigt fastlagt, hvilke af sådanne målsætninger eller resultatkrav der indgår i vilkårene for tildelingen af tilskud til de enkelte modtagere. 

Ved en revision i overensstemmelse med standarderne for offentlig revision vil revisor tage udgangspunkt i de konkrete målsætninger og rammer for anvendelsen af tilskuddet, som er fastlagt i vilkårene for tilskuddet til den enkelte modtager. Klarhed om tilskuddets formål og anvendelse er derfor en forudsætning for, at revisionen kan bidrage til ministeriets kontrol med anvendelsen af midlerne. 

Udarbejdelsen af regnskabet
Et regnskab indeholder oplysninger om en række forskellige økonomiske størrelser, der knytter sig til bestemte begreber, som læseren af regnskabet forventes at kunne forstå (fx aktiver, passiver, egenkapital, udgifter til almindelig drift eller projektudgifter til bestemte projekter). Hvilke oplysninger der fremgår af regnskabet, og den måde, de enkelte størrelser opgøres på, er afhængigt af, hvilken regnskabsmæssig begrebsramme der anvendes ved udarbejdelsen af regnskabet. Fx udformes private danske virksomheders regnskaber normalt efter årsregnskabslovens principper. 

For at en godkendt revisor kan udforme en konklusion om regnskabet, har revisor derfor brug for at vide, hvilken regnskabsmæssig begrebsramme der er relevant for regnskabet. Det vil være i strid med gældende standarder og krav for godkendte revisorer at påtage sig en revisionsopgave, hvis regnskabet ikke er udarbejdet efter en acceptabel regnskabsmæssig begrebsramme. 

For tilskudsregnskaber (projekttilskud) vil den relevante begrebsramme være de konkrete retningslinjer, som ministeriet har fastlagt for regnskabet. Den godkendte revisor skal efter standarderne for offentlig revision udforme en konklusion om, hvorvidt tilskudsregnskabet i alle væsentlige henseender er rigtigt, dvs. udarbejdet i overensstemmelse med disse retningslinjer. Det er derfor væsentligt for revisorerne og for nytten af revisionen, at ministeriet fastlægger klare retningslinjer for regnskabet. 

Retningslinjerne kan fremgå af det enkelte tilsagnsbrev, en mere generel regnskabsinstruks eller fastsættes i en bekendtgørelse. Nogle relevante krav fra ministeriets side kan fx være: 

  • at tilskudsregnskabet opstilles i overensstemmelse med det budget, der lå til grund for tilsagnet om tilskud
  • at de enkelte udgifter under hver budgetpost skal være anvendt som forudsat i det oprindelige budget, medmindre andet tydeligt oplyses
  • at de udgifter og indtægter, der indgår i tilskudsregnskabet, skal være adskilt fra tilskudsmodtagerens øvrige udgifter og indtægter ved regnskabsføringen
  • at de finansierede aktiviteter skal kunne identificeres og adskilles fra tilskudsmodtagerens øvrige aktiviteter
  • at udgifter først må medregnes, når ydelsen er leveret, og kravet er endeligt opgjort i en faktura
  • at det tydeligt skal oplyses, hvis der er nogle af vilkårene for tilskuddet, som ikke fuldt ud er opfyldt. 

For årsregnskaber (driftstilskud) kan den relevante begrebsramme være årsregnskabslovens principper eller statens regnskabsregler. Visse tilskudsmodtagere kan i forvejen være omfattet af årsregnskabsloven. I de tilfælde, hvor oplysningerne fra årsregnskaberne skal kunne sammenholdes med eller direkte indgå i ministeriets eget regnskab, vil det være relevant at kræve, at tilskudsmodtageren udarbejder regnskabet i overensstemmelse med statens regnskabsregler. Uanset om regnskabet udarbejdes efter årsregnskabslovens principper eller statens regnskabsregler, kan det være relevant for ministeriet at stille særlige krav til regnskabets oplysninger af hensyn til ministeriets kontrol med tilskuddet. 

Tilskudsmodtagerens øvrige rapportering
Det ansvarlige ministerium vil som led i en god tilskudsforvaltning løbende skulle overvåge, om formålene med tilskuddene opnås. Ministeriet har derfor behov for at stille krav om rapportering fra tilskudsmodtagerne. De relevante krav kan omfatte: 

  • rapportering om art og omfang af de gennemførte aktiviteter
  • rapportering om opnåede resultater i forhold til konkrete mål med tilskuddet. 

For revisors opgave kan det have betydning, om denne rapportering fra tilskudsmodtageren indgår i samme rapport som regnskabet, eller om rapporteringen sker separat. Det har også betydning, om modtagerens ret til tilskuddet og tilskuddets størrelse afhænger af de rapporterede aktivitetsoplysningerne eller resultater. Det er derfor relevant, at ministeriet tager stilling til disse spørgsmål, når kravene om rapportering udformes. 

Hvis modtagerens krav på et bestemt tilskudsbeløb er afhængigt af aktiviteternes omfang eller af bestemte resultater, vil dette have indvirkning på regnskabets oplysninger. I et årsregnskab vil det have indvirkning på opgørelsen af årets indtægter. I et tilskudsregnskab vil det have indvirkning på størrelsen af det krav på statstilskud, som regnskabet har til formål at opgøre eller dokumentere. Oplysningerne om indtægter fra statstilskud og støtteberettigede udgifter er naturligvis omfattet af den konklusion om, hvorvidt regnskabet er rigtigt (eller giver et retvisende billede), som revisor skal udforme i sin erklæring. 

Hvis der er tale om en årsrapport for en virksomhed, som både indeholder et årsregnskab og andre oplysninger, gælder desuden særlige krav om, at den godkendte revisor skal tage stilling til disse andre oplysninger. Det følger af de almindelige revisionsstandarder, at revisor skal gennemlæse oplysningerne, overveje, om de er konsistente med revisors samlede viden om virksomheden, og reagere, hvis der kan være fejlinformation i oplysningerne. Revisionen giver således ikke sikkerhed for, at oplysningerne er rigtige, men bidrager dog til at øge sandsynligheden for at opdage fejlinformationer. 

Hvis der er tale om et tilskudsregnskab, vil der ikke være samme krav til revisor om at tage stilling til andre oplysninger. Hvis regnskabet indgår i et dokument, der også indeholder en række andre rapporterede oplysninger, er det vigtigt, at regnskabet er tydeligt afgrænset. Revisors opgave og konklusion omfatter kun regnskabet. 

Revisors vurderinger af tilskudsregnskabet vil til gengæld tage udgangspunkt i, at regnskabet har til formål at opgøre eller dokumentere modtagerens ret tilskud. Det kan derfor være hensigtsmæssigt, at alle de oplysninger fra tilskudsmodtageren, der har betydning for modtagerens ret til de opgjorte beløb, fremgår som en del af regnskabet. Dette kan både være finansielle oplysninger (fx størrelsen af afholdte udgifter) og andre typer oplysninger (fx antallet af gennemførte aktiviteter), hvis disse oplysninger er afgørende for størrelsen af tilskuddet. 

Hvis ministeriet derimod ønsker oplysninger fra tilskudsmodtageren, der ikke har betydning for kravet om tilskud (fx til evalueringsbrug), bør de ikke indgå i regnskabet. 

Tilskudsmodtagerens forvaltning af tilskuddet
Ministeriernes bevillingsmæssige ansvar betyder, at de har en pligt til at sikre, at tilskudsmidler anvendes så effektivt som muligt til at opnå det bevillingsmæssige formål. Ministerierne har derfor behov for at fastsætte passende retningslinjer for tilskudsmodtagernes økonomistyring, forvaltning og anvendelse af tilskuddene. 

Ministeriets retningslinjer har afgørende betydning for den godkendte revisors opgave. En revision forudsætter, at der er relevante og egnede kriterier, som kan danne udgangspunkt for revisors vurderinger og konklusioner. Ministeriets krav til tilskudsmodtagerne vil især have afgørende betydning for konklusionerne af de gennemførte juridisk-kritiske revisioner og forvaltningsrevisioner. Jo klarere retningslinjerne er, jo bedre vil revisionen kunne bidrage til at sikre en god forvaltning hos tilskudsmodtagerne. 

Ministeriet bør tage stilling til, hvilke regler der skal gælde for, hvad tilskuddet kan anvendes til. Det kan være relevant at fastsætte klare regler om, at visse typer udgifter ikke kan afholdes af projekttilskud, fx udgifter til repræsentation. Et sådant forbud vil kunne have en direkte og væsentlig indvirkning på et tilskudsregnskab. En overtrædelse kan betyde, at modtageren ikke har ret til statstilskuddet. Det kan derfor være nødvendigt for revisor at tage forbuddet i betragtning, inden revisor konkluderer, at regnskabet er rigtigt. Hvis revisor vurderer, at forbuddet ikke kan have direkte og væsentlig indvirkning på regnskabet, vil det i stedet være omfattet af den juridisk-kritiske revision. 

Herudover bør ministeriet tage stilling til, hvilke almindelige principper for god offentlig økonomistyring og god forvaltning af offentlig midler der er relevante for tilskudsmodtageren. For modtagere af mindre projekttilskud kan nogle relevante minimuskrav til en god forvaltning fx være: 

  • at iagttage almindelig sparsommelighed og disponere økonomisk hensigtsmæssigt
  • at anbringe likvide tilskudsmidler forsvarligt
  • at beskytte erhvervede aktiver
  • at standse aktiviteter, der ikke længere har udsigt til at have den forventede relevante effekt. 

For modtagere af driftstilskud bør der normalt stilles krav om mål- og resultatstyring og krav til den løbende styring af de tilskudsfinansierede resurser og aktiviteter. Ministeriet kan fx fastsætte, at tilskudsmodtagerne skal leve op til de almindelige retningslinjer for god økonomistyring i staten, der fremgår af Finansministeriets vejledninger. Ministeriet kan også udarbejde specifikke retningslinjer for den pågældende tilskudsordning. Eventuelt kan retningslinjerne udarbejdes af tilskudsmodtagerne, fx af institutionens bestyrelse, og efterfølgende godkendes af ministeriet. 

Uanset hvordan retningslinjerne fastsættes, bør de tydeligt angive, hvad ministeriet forventer af tilskudsmodtagernes økonomistyring og forvaltning. De fastsatte retningslinjer vil blive anvendt af den godkendte revisor i forvaltningsrevisionerne som et udgangspunkt for at vurdere tilskudsmodtagernes økonomistyring og forvaltning.

Når ministerierne udformer revisionsbestemmelserne, bør de sikre, at bestemmelserne indeholder: 

  1. Krav om godkendt revisor: Det angives, at revisionen skal udføres af en godkendt revisor. Eventuelt kan dette allerede følge af lovgivningen. Hvis ikke, bør det sikres i de administrative bestemmelser, som ministeriet udsteder. 
  2. Angivelse af regnskabet: Det angives tydeligt og præcist, hvilket regnskab der skal revideres. Der henvises til de fastsatte bestemmelser om regnskabet. Af hensyn til revisorerne er det desuden hensigtsmæssigt, at den regnskabsmæssige begrebsramme nævnes i revisionsbestemmelserne … regnskabet udarbejdes i overensstemmelse med [årsregnskabslovens principper/retningslinjerne i bekendtgørelse nr. …]. Hvis der er tale om et tilskudsregnskab, er det desuden tilrådeligt at tydeligøre, at regnskabet udarbejdes til ministeriet/tilskudsyder og har det særlige formål at danne grundlag for ministeriets kontrol. 
  3. Krav om offentlig revision: Det angives, at revisionen udføres i overensstemmelse med almindeligt gældende krav og standarder for godkendte revisorers virksomhed samt standarderne for offentlig revision. Standarderne for offentlig revision præciserer de særlige krav til en revision af et [årsregnskab/tilskudsregnskab], der følger af god offentlig revisionsskik, således som dette begreb er fastlagt i § 3 i lov om revisionen af statens regnskaber m.m. (lovbekendtgørelse nr. 101 af 19. januar 2012). Dette indebærer, at revisor gennemfører juridisk-kritiske revisioner og forvaltningsrevisioner som led i opgaven. 
  4. Henvisning til SOR i erklæringen: Det angives, at revisor skal oplyse i sin [erklæring om den udførte revision/revisionspåtegning], at revisionen er udført i overensstemmelse med standarderne for offentlig revision. Betegnelsen ”revisionspåtegning” anvendes, hvis revisionsbestemmelserne kun angår årsregnskaber, der er omfattet af bekendtgørelse om godkendte revisorers erklæringer. Ved revision af tilskudsregnskaber, der ikke er omfattet af bekendtgørelsen, anvendes det mere generelle udtryk ”erklæring om den udførte revision”. 
  5. Protokollat e.l. til tilskudsyder: Det angives, at konklusionerne af de juridisk-kritiske revisioner og forvaltningsrevisioner, som revisor har gennemført, skal rapporteres i ... [et protokollat eller en anden form for rapport]. Det angives endvidere, at [protokollatet eller rapporten] skal indeholde revisors skriftlige kommunikation til tilskudsmodtagerens øverste ledelse. Desuden angives det, at revisor skal påse, at protokollatet eller den af ministeriet fastlagte rapport sendes til tilskudsyder (ministeriet) sammen med revisors erklæring om den udførte offentlige revision. Revisor bør således have ansvaret for, at den samlede rapportering fra revisor når frem til tilskudsyder. 
    Situationer, hvor revisor skal henvende sig direkte til tilskudsyder: Ministeriet bør sikre sig, at ministeriet i tide får besked i de situationer, hvor der kan være behov for, at ministeriet skrider ind og forhindrer tab for staten, fx ved med det samme at stoppe udbetalingerne til den pågældende tilskudsmodtager. Godkendte revisorer skal som udgangspunkt iagttage en almindelig tavshedspligt om forhold vedrørende deres klienter og kan ikke af egen drift underrette tilskudsyder, medmindre de er pålagt en klar og tydelig pligt hertil. En sådan pligt bør begrænses til situationer, hvor klienten ikke selv reagerer passende, og hvor ministeriet ikke kan vente på, at revisors erklæring og protokollat foreligger. Afhængigt af den enkelte tilskudsordning er de situationer, som ministeriet især kan overveje: 
  • Lovovertrædelser eller tilsidesættelser af forskrifter af væsentlig betydning i forbindelse med tilskudsmidlernes forvaltning.
  • Driftstilskud, hvor den fortsatte drift af institutionen er usikker, eller projekttilskud, hvor projektets gennemførelse, er usikker.
  • Hvis revisor fratræder opgaven, fordi revisionen ikke kan gennemføres som følge af tilskudsmodtagerens forhold. Dette kan fx være aktuelt, hvis tilskudsmodtageren lægger hindringer i vejen for revisors arbejde, giver bevidst misinformation eller på anden vis udviser manglende ledelsesintegritet i en sådan grad, at det strider mod etiske og faglige standarder for godkendte revisorer at fortsætte opgaven. Revisorlovgivningen sikrer, at den fratrædende revisor informerer en eventuelt tiltrædende revisor om årsagen til sin fratræden. Medmindre tilskudsmodtageren er i stand til at finde en ny revisor, der påtager sig opgaven på trods af den fratrædende revisors advarsler, vil tilskudsmodtageren derfor ikke kunne opfylde kravet om at aflægge et revideret regnskab. 

Standarderne for offentlig revision og de almindelige krav og standarder for godkendte revisorer har til formål at sikre en god revision. Det er som udgangspunkt revisors ansvar, at de konklusioner, som revisor rapporterer i overensstemmelse med standarderne, hviler på et tilstrækkeligt grundlag. I revisionsbestemmelserne er det normalt ikke hensigtsmæssigt at fastlægge nærmere regler om, hvordan revisor skal udføre revisionen, fordi sådanne regler vil kunne skabe usikkerhed om omfanget af revisors ansvar. 

De almindelige standarder og krav til godkendte revisorer fastlægger, hvilke forhold revisor skal kommunikere om i sine skriftlige meddelelser til den øverste ledelse i den reviderede virksomhed, fx virksomhedens bestyrelse. Det er – især ved revision af årsregnskaber – kutyme i revisionsbranchen at anvende betegnelsen ”protokollat” om disse meddelelser. Standarderne for offentlig revision forpligter revisor til at rapportere konklusionerne af alle gennemførte juridisk-kritiske revisioner og forvaltningsrevisioner i et protokollat eller en lignende meddelelse til den øverste ledelse. Ministeriet kan således godt anvende en anden betegnelse end ”protokollat” i revisionsbestemmelserne, fx ”rapport” eller ”revisionsberetning”. Hvis ministeriet har bestemte særlige behov med hensyn til grundlaget for revisors konklusion om regnskabet, vil ministeriet eventuelt kunne fastsætte særlige bestemmelser om indholdet af protokollatet (eller den tilsvarende rapport). 

Når ministeriet udformer revisionsbestemmelserne, kan der tages udgangspunkt i disse 2 paradigmer for henholdsvis revision af årsregnskaber og revision af tilskudsregnskaber:

Ministerierne har pligt til at høre Rigsrevisionen om ændringer i revisionsbestemmelserne i medfør af rigsrevisorlovens § 10. Høringen skal ske, når udkastet til revisionsbestemmelserne er endeligt, og alle andre bemærkninger til udkastet er indarbejdet af ministeriet. Ved høringen påser Rigsrevisionen, at de 6 ovennævnte punkter fremgår af bestemmelserne.

Godkendte revisorer er underlagt generelle regler om kvalitetskontrol og tilsyn med revisionsvirksomheder. Erhvervsstyrelsen har ressortansvaret for den almindelige regulering af godkendte revisorers virksomhed og fører tilsyn med godkendte revisorer. Klager over den udførte revision kan indbringes for Revisornævnet.  

Rigsrevisionen fører ikke tilsyn med godkendte revisorer. Det kan forekomme, at Rigsrevisionen som led i sine revisioner har brug for at tage stilling til de reviderede tilskudsregnskaber og de godkendte revisorers rapportering. Det fremgår derfor af rigsrevisorloven, at Rigsrevisionen kan gennemgå regnskaber fra tilskudsmodtagere. Loven bestemmer, at Rigsrevisionen ved gennemgangen bl.a. kan påse, at regnskabet er undergivet betryggende revision, at vilkårene for tilskud mv. er opfyldt, at midlerne er anvendt i overensstemmelse med givne bestemmelser, og at der i øvrigt er taget skyldige økonomiske hensyn ved forvaltningen af midlerne, jf. rigsrevisorlovens § 6. Rigsrevisionen anvender kun denne bestemmelse til at gennemgå de godkendte revisorers rapportering, når dette sker som led i Rigsrevisionens revision af statsregnskabet eller som led i én af Rigsrevisionens øvrige revisionsopgaver. Gennemgangen foretages i så fald for at vurdere ministeriets (tilskudsyders) regnskab og forvaltning og ikke for at føre tilsyn med de godkendte revisorer. 

Det vil være op til det enkelte ministerium at vurdere, i hvilket omfang tilskudsmodtagernes regnskaber og den udførte revision heraf løser ministeriets behov. Ministeriet har mulighed for at få indblik i grundlaget for revisors erklæringer gennem rapporteringerne i revisionsprotokollaterne og har ansvaret for at tilrettelægge den kontrol med tilskudsmodtagerne, der i øvrigt er nødvendig for at sikre pålidelig information om modtagernes anvendelse af tilskudsmidlerne.

De ovenstående spørgsmål og svar og de tilhørende paradigmer erstatter den vejledning til ministerier og tilskudsmodtagere, som tidligere fremgik af vejledningen "Forvaltning og revision af offentlige tilskud" fra april 2015.

Kontakt

Kristoffer Blegvad

S: Chefkonsulent